Kategorie: Gewerbesteuer

Nach Auffassung des Finanzgerichts Düsseldorf handelt es sich bei einem Ausrüster- und Werbevertrag eines jungen Profifußballers nicht um eine gewerbliche Tätigkeit, sondern um Einnahmen, die den sonstige Einkünften gemäß § 22 Nr. 3 EStG zuzuordnen sind. Das Finanzgericht hat deshalb den Gewerbesteuermessbescheid ersatzlos aufgehoben. Im Übrigen bleibt es bei der einkommensteuerlichen Erfassung der Zahlungen als sonstige Einkünfte. Eine begehrte Abschreibung auf den Teilwert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts lehnt das Gericht ab.

Praxis-Beispiel: 
Ein junger Profifußballer schließt mit einem Sportartikelhersteller einen mehrjährigen Ausrüster und Werbevertrag. Er erhält zum einen kostenlose Sportausrüstung, zum anderen Prämienzahlungen für bestimmte sportliche Erfolge (Einsätze, Tore etc.). Das Finanzamt qualifiziert die Einnahmen als gewerbliche Einkünfte und setzt Gewerbesteuer fest. Der Spieler begehrt – ausgehend von einem (vermeintlich) gewerblichen Betrieb – zusätzlich die ertragsteuerliche Geltendmachung seines Namensrechts durch Teilwertabschreibung.

Das Finanzgericht sieht in den Leistungsprämien keine gewerblichen Einkünfte nach § 15 EStG, sondern sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG. Maßgeblich sei, dass die Prämien ausschließlich für sportliche Leistungen gezahlt worden seien, nicht für eigenständige Werbetätigkeiten oder das Tragen bestimmter Produkte. Die kostenlose Überlassung von Sportartikeln wertet das Gericht als Bereitstellung von Arbeitsmitteln ohne Vergütungscharakter und damit nicht als steuerpflichtige Betriebseinnahmen. Zwar könne die Funktion als „Markenbotschafter“ im Grundsatz eine gewerbliche Tätigkeit begründen, im konkreten Fall fehle es jedoch an einer eigenständigen, auf Gewinnerzielung gerichteten gewerblichen Betätigung des Spielers neben seiner sportlichen Tätigkeit. Mangels Gewerbebetrieb scheidet auch eine Einlage und Abschreibung des Namensrechts nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG aus.

Tipp: Profisportler und Berater sollten Werbe- und Ausrüsterverträge genau daraufhin prüfen, ob tatsächlich eigenständige Werbeleistungen (z. B. Werbeshootings, Social-Media-Kampagnen, Auftritte) im Vordergrund stehen oder ob faktisch sportliche Leistungen vergütet werden. Werden Zahlungen – wie hier – im Wesentlichen an sportliche Erfolge geknüpft, spricht viel für sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG und gegen eine Gewerbesteuerpflicht. Für die Praxis bedeutet das Urteil zugleich eine Warnung vor „Steuergestaltungsmodellen“, bei denen das Namens- und Persönlichkeitsrecht junger Spieler frühzeitig kapitalisiert und in ein (vermeintliches) Gewerbe eingelegt werden soll. Ohne klar abgrenzbare gewerbliche Vermarktungstätigkeit fehlt die Basis für Abschreibungen oder weitere gewerbliche Gestaltungen.

Gehen Miet- und Pachtzinsen in die Herstellungskosten von Umlaufvermögen ein und scheidet dieses vor dem Bilanzstichtag aus dem Betriebsvermögen aus, handelt es sich nicht um eine Gewinnminderung. Damit können die Zinsen nicht bei der Gewerbesteuer hinzugerechnet werden.

Praxis-Beispiel:
Eine landwirtschaftliche Genossenschaft, die pflanzliche und tierische Erzeugnisse herstellt und veräußert, ermittelte ihren Gewinn durch Bestandsvergleich. Gestritten wurde um die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen für die Nutzung von fremdem beweglichem und unbeweglichem Anlagevermögen. Hierbei handelte es sich um Wirtschaftsgüter in Form von Acker- und Grünflächen sowie einer Erntemaschine, die von der Klägerin gepachtet bzw. gemietet wurden. Die Klägerin rechnete zunächst selbst die Miet- und Pachtzinsen dem Gewinn bei der Ermittlung der Gewerbesteuer anteilig hinzu. Die Bescheide über die Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Eine Betriebsprüfung änderte nichts an dieser Hinzurechnung. Die Vorbehalte wuden aufgehoben. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein.

In ihrem Einspruch wies die Klägerin auf das BFH-Urteil vom 30.7.2020, III R 24/18 hin, wonach die Zinsen dann nicht hinzuzurechnen sind, wenn sie in die Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens einzubeziehen sind. Dies müsse auch dann gelten, wenn sie bereits im laufenden Wirtschaftsjahr aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden sind. Das Finanzamt ging weiterhin davon aus, dass eine Hinzurechnung vorzunehmen ist, weil die Zinsen den Gewinn gemindert hätten. Es sei nicht erkennbar, dass sie in die Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens eingeflossen seien. Dies gelte sowohl für am Bilanzstichtag noch vorhandene als auch für bereits ausgeschiedene Güter.

Das Finanzgericht gab der Klage statt. Die Miet- und Pachtzinsen wurden nach Auffassung des Finanzgerichts nicht im Sinne des Einleitungssatzes des § 8 GewStG "abgesetzt". Voraussetzung für eine Hinzurechnung von Zinsen sei deren Abzugsfähigkeit in Form von Betriebsausgaben. Diese liege nicht vor, wenn die Zinsen in den Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens aufgegangen sind. Dies gilt unabhängig davon, ob das entsprechende Wirtschaftsgut noch vorhanden oder bereits ausgeschieden (verkauft) ist. Die Zinsen sind auch in die Güter eingeflossen, die am Bilanzstichtag bereits nicht mehr da waren. Denn bei einer rein hypothetischen Betrachtung wären sie auch in den Herstellungskosten enthalten gewesen, wenn das entsprechende Umlaufvermögen zum Ende des Wirtschaftsjahres noch vorhanden gewesen wäre.

Bei der Aktivierung von Wirtschaftsgütern sind die Herstellungskosten anzusetzen, auch wenn sie dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind. Der Herstellungsbegriff umfasst neben den Kosten für Material und Fertigung auch deren Gemeinkosten. Dazu zählen auch die Miet- und Pachtzinsen, die für Acker- und Grünflächen sowie den Einsatz von Erntemaschinen gezahlt werden. Das Finanzgericht stellt allein auf die Rechtslage ab. Ob der Steuerpflichtige korrekt bilanziert hat, spielt somit keine Rolle.

Fazit: Zu den Herstellungskosten gehören also auch gezahlte Miet- und Pachtzinsen für Wirtschaftsgüter, die der Herstellung landwirtschaftlicher Erzeugnisse dienen, und zwar grundsätzlich als Material- und Fertigungsgemeinkosten.

Gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG werden bei einer Personengesellschaft, die gewerbliche Einkünfte erzielt, alle Einkünfte gewerblich. Nach dieser sogenannten Abfärbetheorie werden dann aus den freiberuflichen Einkünften ebenfalls gewerbliche Einkünfte. Das kann nur durch eine strikte Trennung vermieden werden, die von Anfang an vorzunehmen ist. 

Bei einer Personengesellschaft, die freiberufliche und gewerbliche Tätigkeiten ausübt, muss anders als bei Einzelunternehmen von vornherein eine strikte Trennung erfolgen. Einzelunternehmen können mehrere unterschiedliche Tätigkeiten zunächst in einer Buchführung erfassen. Die Trennung bzw. Zuordnung von Einnahmen und Betriebsausgaben darf nachträglich vorgenommen werden, z. B. beim Jahresabschluss.

Praxis-Beispiel:
Eine augenärztliche Gemeinschaftspraxis erzielt freiberufliche Einkünfte. Wenn die Gemeinschaftspraxis neben der augenärztlichen Tätigkeit auch Kontaktlinsen verkauft, übt sie neben der freiberuflichen zusätzlich eine gewerbliche Tätigkeit aus. Das führt dazu, dass gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG die augenärztliche Gemeinschaftspraxis insgesamt gewerbliche Einkünfte erzielt. Es ist unerheblich, ob der gewerblichen Tätigkeit im Rahmen des gesamten Unternehmens nur geringfügige wirtschaftliche Bedeutung zukommt.

Die Abfärbewirkung kann dadurch vermieden werden, dass die gewerbliche Betätigung von einer zweiten Personengesellschaft der gemeinschaftlich tätigen Ärzte ausgeübt wird. Ob tatsächlich eine zweite personenidentische Gesellschaft gegründet worden ist und diese die gewerblichen Leistungen erbracht hat, ist aufgrund der objektiven Gegebenheiten des Einzelfalls zu entscheiden. Unabdingbare Voraussetzung für die Annahme einer zweiten Personengesellschaft ist, dass die zweite Gesellschaft nach außen erkennbar geworden ist. Im Übrigen ist aufgrund von Beweisanzeichen (z. B. getrennte Bankkonten und Kassen, verschiedene Rechnungsvordrucke, eigenständige Buchführung) festzustellen, ob und inwieweit die zweite Gesellschaft eine von der ersten Gesellschaft abgrenzbare Tätigkeit entfaltet hat. Nicht erforderlich zur steuerlichen Anerkennung der Gesellschaft ist, dass einem rechtlich bzw. steuerrechtlich nicht kundigen Kunden/Patienten die unterschiedliche Organisationsform des Vertragspartners ersichtlich wird.

Fazit: Damit die freiberuflichen Einkünfte freiberuflich bleiben, ist es erforderlich

• eine zweite Personengesellschaft zu gründen, die auch aus denselben Gesellschaftern mit demselben Beteiligungsverhältnis bestehen kann,
• getrennte Bankkonten zu verwenden,
• getrennt abzurechnen und
• von vornherein getrennte Buchführungen einzurichten.

Bei der Gewerbesteuer werden auch die Mieten für Standflächen eines im Reisegewerbe tätigen Imbissbetriebs dem Gewerbeertrag hinzugerechnet. Dabei spielt es keine Rolle, ob es im Reisegewerbe Vergleichsbetriebe gibt, die mit Verkaufsflächen arbeiten, die in ihrem Eigentum stehen. Auch wenn die Anmietung von unterschiedlichen Standflächen regelmäßig nur für kurze Zeit erfolgt, ist die wiederholte kurzfristige Anmietung ähnlicher Standflächen als eine langfristige Nutzung solcher Standflächen anzusehen.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin (eine GmbH) erbringt mit Verkaufsständen an ständig wechselnden Orten gastronomische Leistungen. Dafür mietet sie für ihre Verkaufsstände kurzzeitig (jeweils für die Dauer einzelner Tage bis hin zu mehreren Wochen) Standplätze auf Märkten, Festivals und anderen Veranstaltungen an. Die Klägerin bereitet in den Ständen ihre Speisen zu. Hierfür erforderliche Betriebsmittel wie Wasser und Strom stellen die Vermieter zur Verfügung. Das Finanzamt rechnete die Zahlungen dem Gewerbeertrag hinzu. Das Finanzgericht setzte die Hinzurechnungen in Höhe der geschätzten Betriebskosten herab und wies die Klage im Übrigen zurück. Hiergegen legte die Klägerin Revision ein.

Der BFH hat die Revision als unbegründet zurückgewiesen, weil die Voraussetzungen für eine Hinzurechnung der Mieten für die angemieteten Standplätze vorliegen. Nach dem GewStG werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus den dort genannten Aufwendungen hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 € übersteigt. Hinzugerechnet wird dabei auch ein Viertel aus der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Das Finanzgericht ist zu Recht davon ausgegangen, dass die Standplätze bei unterstelltem Eigentum der Klägerin zu deren Anlagevermögen gehört hätten.

Der Annahme von Anlagevermögen steht nicht entgegen, dass die Standplätze von der Klägerin regelmäßig nur für kurze Zeit (für die Dauer von einzelnen Tagen bis hin zu mehreren Wochen) angemietet wurden. Die Mietaufwendungen für die genutzten Standflächen können auch nicht als Teil der Herstellungskosten der verkauften Waren, also als Umlaufvermögen, qualifiziert werden, weil sie zu den Vertriebskosten gehören. Handelsrechtlich dürfen Vertriebskosten nicht in die Herstellungskosten einbezogen werden.