Kategorie: Erbschafts- und Schenkungssteuer

Das Finanzgericht Düsseldorf hat entschieden, dass eine Wohnung, die zum Nachlass gehört, kein Familienheim darstellt, das von der Erbschaftsteuer befreit ist, wenn die Wohnung ohne entgegenstehende zwingende Hinderungsgründe zu keiner Zeit vor dem Erbfall vom Erblasser zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde.

Praxis-Beispiel: 
Die Klägerin ist Alleinerbin nach ihrem verstorbenen Ehemann. Das Ehepaar lebte in einer angemieteten Immobilie. Zur Erbmasse gehörten eine fremdvermietete Wohnung mit einer Wohnfläche von 100 m². Nach dem Tod des Erblassers schloss die Klägerin mit den Mietern eine Aufhebungsvereinbarung und zog selbst in diese Wohnung ein. In ihrer Erbschaftsteuererklärung beantragte die Klägerin für die Wohnung die Steuerbefreiung für das Familienheim. Der Erblasser habe zum Todeszeitpunkt zwar nicht in dieser Immobilie gewohnt, es sei aber schon immer fest geplant gewesen, nach seiner Pensionierung in diese Wohnung einzuziehen. Der Erblasser sei dann aber überraschend verstorben. Das Finanzamt lehnte die Steuerbefreiung mit der Begründung ab, dass die beabsichtigte Nutzung nicht mit der tatsächlichen Nutzung gleichgesetzt werden kann.

Das Finanzgericht entschied, dass die Klage unbegründet ist. Das Finanzamt hat die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG zu Recht nicht gewährt. Unstreitig ist, dass die Voraussetzungen der Befreiungsregelung nach ihrem Wortlaut nicht erfüllt sind, da der Erblasser die Wohnung weder zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat noch aus zwingenden Gründen daran gehindert war, die Wohnung selbst zu eigenen Wohnzwecken zu nutzen.

Keine planwidrige Regelungslücke: Eine analoge Anwendung von § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG ist nicht möglich, weil keine planwidrige Regelungslücke vorliegt. Eine Ergänzung der Befreiungsregelung dahingehend, dass auch der vorliegende Sachverhalt erfasst ist, würde der vom Gesetzgeber beabsichtigten Beschränkung widersprechen. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist und bleibt, dass die Wohnung im Besteuerungszeitpunkt vom Erblasser tatsächlich genutzt worden ist oder er an deren Nutzung aus zwingenden Gründen gehindert war. Die Regelung in § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG dient dem Schutz des gemeinsamen familiären Lebensraums.

Fazit: Bei der Wohnung im Besteuerungszeitpunkt muss es sich auch um den tatsächlichen Lebensraum der Familie bzw. der Eheleute gehandelt haben, was eine tatsächliche Nutzung der Wohnung voraussetzt. (Hinweis: Zu diesem Urteil ist ein Revisionsverfahren beim BFH anhängig (Az.: II R 26/26).

Entnahmen zur Begleichung von Erbschaft- oder Schenkungsteuer für Mitunternehmeranteile sind begünstigt. Das gilt auch, wenn es sich um Teilübertragungen handelt (§ 34a Abs. 4 Satz 3 EStG). Eine nachträgliche Herabsetzung der Steuer wirkt sich nicht auf die ursprüngliche Begünstigung aus.

Praxis-Beispiel:
Ein Kommanditist einer KG erwarb weitere Kommanditanteile durch Vermächtnis und Schenkung. Im Jahr 2017 zahlte er hierfür Erbschaftsteuer in Höhe von 1.760.986 € und Schenkungsteuer in Höhe von 7.597.580 €. Davon entfielen 7.314.241 € auf Anteile an der KG und der Verwaltungs-GmbH (Sonderbetriebsvermögen) sowie 282.854 € auf Anteile an der Herstellungs-GmbH & Co. KG und der Herstellungs-GmbH. Die Zahlungen erfolgten durch Entnahmen von seinem Privatkonto bei der KG. Das Finanzamt berücksichtigte zunächst nur die Erbschaftsteuer als begünstigte Entnahme. Nach nachträglichen Steuerherabsetzungen im Jahr 2021 reduzierte es den begünstigten Betrag weiter auf 451.650 €. Der Kläger klagte auf Feststellung eines begünstigten Betrags von 9.358.081 €.

Die Entnahmen zur Begleichung der Erbschaft- und Schenkungsteuer in Höhe von 9.075.227 € sind nach Auffassung des Finanzgerichts Münster nach § 34a Abs. 4 Satz 3 EStG begünstigt. Eine Entnahme ist ein tatsächlicher, zeitpunktbezogener Vorgang, der weder rückbezogen noch rückgängig gemacht werden kann. Nachträgliche Änderungen der Steuerbescheide haben daher keinen Einfluss auf die im Jahr 2017 getätigten Entnahmen.

Von der Begünstigung wird auch die Übertragung von Teilen eines Mitunternehmeranteils erfasst. Der Wortlaut des § 34a Abs. 4 Satz 3 EStG ist hier zwar nicht eindeutig, jedoch sprechen Sinn und Zweck der Norm, die eine Erleichterung der Unternehmensnachfolge und die Vermeidung einer Nachversteuerung bei Liquiditätszwang beinhalten, für diese Auslegung. Dies gilt auch für die Übertragung von Sonderbetriebsvermögen, wie bei dem Geschäftsanteil an der Verwaltungs-GmbH, da dieses Sonderbetriebsvermögen funktional wesentliches Betriebsvermögen der KG darstellt.

Nicht begünstigt sind hingegen Entnahmen zur Begleichung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer für die Übertragung eines anderen Betriebsvermögens. Die Entnahme für die Schenkungsteuer in Höhe von 282.854 €, die auf den Erwerb von Anteilen an der Herstellungs-GmbH & Co. KG und der Herstellungs-GmbH entfiel, ist daher nicht privilegiert, da es sich hierbei um einen anderen Mitunternehmeranteil handelt. 

Wichtig! Eine Entnahme ist ein tatsächlicher Vorgang, dessen Zweck im Zeitpunkt der Zahlung maßgeblich ist und nicht nachträglich durch Steuererstattungen geändert werden kann.

Hinweis: Das Finanzgericht hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (Az. des BFH: IV R 11/26).

Mit der pauschalen Zurückweisung eines Sachverständigengutachtens im Sinne des § 198 Abs. 2 BewG – unter Hinweis auf einen später erzielten höheren Kaufpreis – verletzt des Finanzgerichts seine Pflicht zur Sachverhaltsaufklärung (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) und zur Berücksichtigung des Gesamtergebnisses des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO).

Nachweis eines niedrigeren gemeinen Grundstückswerts: Weist der Steuerpflichtige bei der Bewertung von Grundbesitz für die Erbschaftsteuer nach, dass der gemeine Wert der wirtschaftlichen Einheit am Bewertungsstichtag niedriger ist als der Wert, der nach dem Bewertungsgesetz (§§ 179, 182 bis 196 BewG) ermittelt wurde, dann ist der niedrigere Wert anzusetzen (§ 198 Abs. 1 BewG). Als Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts kann ein Gutachten dienen (§ 198 Abs. 2 BewG).

Im vorliegenden Beschwerdeverfahren hatte der BFH über die Zulassung der Revision gegen das erstinstanzliche Urteil (FG Düsseldorf vom 27.11.2025, 11 K 2562/22 BG) zu entscheiden. Das Finanzgericht hatte die Klage mit der Begründung abgewiesen, dass der Kläger durch die vorgelegten Gutachten den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts im Sinne des § 198 BewG nicht erbracht habe.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger ist Erbe nach dem im Mai 2020 verstorbenem Erblasser. Zum Nachlass gehörten zwei gemischt genutzte Grundstücke. Der Kläger reichte neben Erklärungen zur Feststellung des Bedarfswerts der Grundstücke Gutachten aus dem Monat Juli 2020 ein, die ein öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts erstellt hatte. Der Sachverständige ermittelte zum Bewertungsstichtag Grundbesitzwerte im Wege des Ertragswertverfahrens für das 1. Grundstück in Höhe von 210.000 € und das 2. Grundstück in Höhe von 305.000 €. Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag aus dem Monat Februar 2021 veräußerte der Kläger den Grundbesitz insgesamt zu einem Kaufpreis von 900.000 €. Davon entfiel laut Kaufvertrag ein Anteil in Höhe von 380.000 € auf das 1. Grundstück und in Höhe von 520.000 € auf das 2. Grundstück.

Das Finanzamt ermittelte im Wege des Ertragswertverfahrens für die wirtschaftlichen Einheiten „Grundbesitzwerte für Zwecke der Erbschaftsteuer“ in Höhe von 290.834 € für das 1. Grundstück und in Höhe von 405.006 € für das 2. Grundstück und stellte diese Werte mit Bescheiden über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwerts fest. Die eingereichten Gutachten berücksichtigte das Finanzamt nicht, weil der erzielte Kaufpreis über den gutachterlich ermittelten Werten lag. Die Einsprüche gegen die Feststellungsbescheide blieben erfolglos.

Das Finanzgericht führte zur Begründung aus, der Kläger habe den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts nach § 198 BewG nicht erbracht. Selbst wenn die vorgelegten Gutachten grundsätzlich die Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Sachverständigengutachten erfüllten, stehe der Übernahme der Werte aus den Gutachten die Höhe der durch den Verkauf der Grundstücke erzielten Kaufpreise entgegen.

Der Kläger legte Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision ein: Mit der Beschwerde machte er u.a. einen Verstoß des Finanzgerichts § 96 Abs. 1 i.V.m. § 76 Abs. 1 FGO geltend. Ein schematischer Vorrang des Kaufpreises für die Wertermittlung des Grundbesitzes unter pauschaler Ablehnung der eingereichten Gutachten verletze den Anspruch, das Gesamtergebnis des Verfahrens bei der Beweiswürdigung zu berücksichtigen. Das Finanzgericht verletze seine Sachaufklärungspflicht, wenn es im Rahmen der Beweiswürdigung nicht im Einzelnen begründe, warum die konkret festgestellten Mängel- und Sanierungspositionen von 20.500 € bzw. 80.500 € gutachterlich unzutreffend oder unbeachtlich seien.

Der BFH hat entschieden, dass die pauschale Ablehnung des eingereichten Gutachtens unzulässig ist. Im Urteilsfall liegen somit Verfahrensmängel vor, auf denen die Entscheidung des Finanzgerichts beruhen kann (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Die Pflicht zur Sachverhaltsaufklärung und zur Berücksichtigung des Gesamtergebnisses wurde verletzt. Das Finanzgericht hat bei der Beweiswürdigung weder das Gesamtergebnis des Verfahrens berücksichtigt noch den Sachverhalt hinreichend aufgeklärt.

• Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO entscheidet das Finanzgericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Das Gesamtergebnis des Verfahrens umfasst dabei den gesamten durch das Klagebegehren begrenzten und durch die Sachaufklärung des Gerichts und die Mitverantwortung der Beteiligten konkretisierten Prozessstoff. Das Finanzgericht hat den Inhalt der ihm vorliegenden Akten vollständig und einwandfrei zu berücksichtigen.
• Das Finanzgericht ist nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO verpflichtet, von Amtswegen den Sachverhalt zu erforschen und ihn unter allen ernstlich in Betracht kommenden rechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen. Diese Pflicht beinhaltet zwar nicht, jeder fernliegenden Erwägung nachgehen zu müssen. Wohl aber muss das Finanzgericht die sich im Einzelfall aufdrängenden Überlegungen auch ohne entsprechenden Hinweis der Beteiligten anstellen und entsprechende Aufklärungsmaßnahmen treffen.

Fazit: Das Finanzgericht hat zu Unrecht den Kaufpreis unter pauschaler Ablehnung der eingereichten Gutachten für die Wertermittlung herangezogen. Es hat keine Stellung dazu bezogen, warum die gutachterlich konkret festgestellten Mängel nicht zu berücksichtigen sind.

Regelmäßig genügen ordnungsgemäße Sachverständigengutachten: Ob das Gutachten den geforderten Nachweis erbringt, unterliegt der freien Beweiswürdigung des Finanzamts und gegebenenfalls der Gerichte. Der Nachweis ist erbracht, wenn dem Gutachten ohne Einschaltung bzw. Bestellung weiterer Sachverständiger gefolgt werden kann. Einem Gutachten, das bei Fehlen bewertungsrechtlicher Sonderregelungen den Vorgaben der für die Wertermittlung einschlägigen Vorschriften entspricht und plausibel ist, wird regelmäßig zu folgen sein.

Entspricht das Gutachten nicht in jeder Hinsicht den Anforderungen, berechtigt dies nicht ohne weiteres dazu, das Gutachten insgesamt unberücksichtigt zu lassen. Ist etwa ein vorgenommener Abschlag nicht hinreichend begründet, ist lediglich dieser Abschlag zu streichen. Etwaige Lücken im Gutachten können vom Finanzamt und vom Finanzgericht selbst geschlossen werden, wenn und soweit dies ohne Sachverständige im üblichen Rahmen einer Beweiswürdigung möglich ist. Das Finanzgericht muss sich bei der Bewertung des Gutachtens mit der Auffassung des Sachverständigen auseinandersetzen und eine gegebenenfalls abweichende Auffassung begründen. Eine rein pauschale Ablehnung des gesamten Gutachtens durch das Finanzgericht erfüllt diese Vorgaben nicht.

Keine Heranziehung des Kaufpreises: Als Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts kann neben einem Gutachten auch ein im gewöhnlichen Geschäftsverkehr innerhalb eines Jahres vor oder nach dem Bewertungsstichtag zustande gekommener Kaufpreis über das zu bewertende Grundstück dienen, wenn die maßgeblichen Verhältnisse hierfür gegenüber den Verhältnissen am Bewertungsstichtag unverändert sind. Diese Vorschrift gilt nach ihrem klaren Wortlaut jedoch nur für den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts. Ein höherer als der nach §§ 179, 182 bis 196 BewG festgestellte Wert kann aufgrund zeitnaher Kaufpreise nicht angesetzt werden.

Wichtige Vorgaben des BFH für zweiten Rechtsgang:
Das Finanzgericht hätte die eingereichten Gutachten auf ihre Plausibilität und die Einhaltung der maßgeblichen Bewertungsvorschriften prüfen und sich gegebenenfalls im Einzelnen mit der Auffassung des Sachverständigen in den Gutachten auseinandersetzen müssen, wenn es beispielsweise den vorgenommenen Abschlägen für festgestellte Mängel nicht folgen wollte. Dies wird das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben. Eine pauschale Zurückweisung der Gutachten unter Hinweis auf den höheren Kaufpreis ist nicht möglich. Die Berücksichtigung des Kaufpreises dient im Streitfall nicht dem Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts.

Den Pauschbetrag für Erbfallkosten (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG) können auch Vermächtnisnehmer in Anspruch nehmen. Dieser Pauschbetrag für einen Vermächtnisnehmer ist nicht zu kürzen, wenn der Erwerb der übrigen Erben nicht der deutschen Besteuerung unterliegt.

Praxis-Beispiel:
Die Erblasserin lebte in Großbritannien und wurde von ihrem ebenfalls in Großbritannien lebenden Bruder beerbt. Die in Deutschland lebende Klägerin erhielt ein Geldvermächtnis. In ihrer Erbschaftsteuererklärung beantragte sie den Abzug des vollen Pauschbetrags für Erbfallkosten in Höhe von damals 10.300 €. Tatsächlich waren ihr im Zusammenhang mit dem Erbfall Kosten in Höhe von nur 13,20 € entstanden. Das Finanzamt zog lediglich die tatsächlichen Kosten von dem Erwerb der Klägerin ab. Die Erbfallkostenpauschale gewährte es nicht. Das Finanzgericht berücksichtigte die Erbfallkostenpauschale anteilig im Verhältnis des Werts des Vermächtnisses zum Wert des gesamten Nachlasses. Es vertrat die Auffassung, eine Gewährung des vollen Pauschbetrags von 10.300 € scheide aus, da die Klägerin dadurch übermäßig begünstigt würde.

Der BFH entschied anders. Er ging davon aus, dass der einzige nach § 2 ErbStG persönlich steuerpflichtige Erwerber den vollen Pauschbetrag abziehen kann. Die Erbfallkostenpauschale dürfen nicht nur Erben, sondern auch andere Erwerber wie Vermächtnisnehmer und Pflichtteilsberechtigte in Anspruch nehmen. Sie wird aber für jeden Erbfall – unabhängig von der Anzahl der Erwerber – nur einmal gewährt. Sind in einem Erbfall neben einem einzelnen unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerber weitere Personen vorhanden, deren Erwerb nicht der deutschen Besteuerung unterliegt, ist die Pauschale nicht zu kürzen. Vielmehr steht dem unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerber der gesamte Pauschbetrag zu. Eine Kürzung hätte zur Folge, dass der Kürzungsbetrag verfällt. Dies sieht das Gesetz jedoch nicht vor.

Ein Familienheim kann im Erbfall steuerfrei von einem Elternteil auf ein Kind übergehen, wenn der Elternteil vor dem Tod dort selbst gewohnt hat, das Kind nach dem Tod unverzüglich einzieht und die Wohnfläche 200 qm nicht übersteigt. Dass auch ein mitgenutztes Garten- und Wegegrundstück steuerfrei ist, hat der BFH nunmehr entschieden. Als steuerbegünstigtes Grundstück ist die wirtschaftliche Einheit von Grundstücksflächen anzusehen, die für das Erbschaftsteuerverfahren bindend festgestellt wird.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger beerbte seinen verstorbenen Vater. Zum Nachlass gehörte ein durch den Vater vor seinem Tod selbstgenutztes Wohnhaus, das der Sohn nach dem Tod des Vaters bezog. Das Finanzamt hatte die Erbschaftsteuerbefreiung auf das Flurstück begrenzt, das mit dem Wohnhaus bebaut war. Zusammen mit dem Familienheim genutzte Garten- und Wegeflächen berücksichtigte das Finanzamt nicht. Dagegen wandte sich der Kläger.

Der BFH gab im Revisionsverfahren dem Kläger Recht. Der Begriff des „bebauten Grundstücks“ i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist bewertungsrechtlich auszulegen. Er umfasst alle Flächen, die das Finanzamt am Ort des Grundbesitzes als wirtschaftliche Einheit bindend für das Erbschaftsteuerfinanzamt feststellt. Das bedeutet, dass mehrere Flurstücke, die gemeinsam genutzt werden – etwa ein Wohnhaus mit angrenzendem Garten oder einem Zugangsweg – der Steuerbefreiung zu Grunde liegen können, wenn sie als eine wirtschaftliche Einheit festgestellt werden. Diese Auslegung spiegelt die tatsächliche häusliche Nutzung wider, die das Finanzamt vor Ort gut beurteilen kann.

Wichtig! Erben müssen bereits gegen die Feststellung der wirtschaftlichen Einheit durch das Belegenheitsfinanzamt vorgehen, sollten sie mit der Bestimmung des steuerbefreiten Grundstücks nicht einverstanden sein. Denn im Erbschaftsteuerverfahren haben Einwendungen gegen den Umfang des Grundstücks keinen Erfolg mehr.

Die unentgeltliche Übertragung einer Kapitallebensversicherung unter Vorbehalt des Nießbrauchs ist ein zulässiges Gestaltungsmittel. Der BFH hat nun klargestellt, wann eine solche Schenkung steuerlich wirksam wird und unter welchen Bedingungen und in welcher Höhe der Nießbrauch von der Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer abgezogen werden kann. Insbesondere die Bedingtheit des Nießbrauchs spielt hier eine entscheidende Rolle.

Praxis-Beispiel:
Eine Mutter übertrug ihrem Sohn am 11.10.2017 unentgeltlich einen Kapitallebensversicherungsvertrag. Die Mutter hatte zuvor eine Einmalzahlung von 2.500.000 € geleistet. Der Rückkaufswert des Vertrags betrug am Übertragungstag 2.460.093 €. Die Mutter behielt sich vertraglich einen Nießbrauch an der Rückkaufsleistung vor, falls der Vertrag gekündigt würde. Sowohl Mutter als auch Sohn konnten den Vertrag kündigen. Der Sohn gab in seiner Schenkungsteuer-Erklärung einen Wert von 630.820 € an, da er den Wert des Nießbrauchs abzog. Das Finanzamt setzte die Schenkungsteuer jedoch auf Basis des vollen Rückkaufswerts fest und berücksichtigte den Nießbrauch nicht. Das Finanzgericht gab der Klage des Sohnes teilweise statt und sah den Nießbrauch als abzugsfähige, unbedingte Last an.

Unzweifelhaft ist, dass die unentgeltliche Übertragung eines Kapitallebensversicherungsvertrags im Zeitpunkt der Vertragsübernahme der Schenkungsteuer unterliegt. Der Wert des Erwerbs ist allerdings mit dem Rückkaufswert zu bemessen. Das Finanzgericht ging unzutreffend davon aus, dass der Wert des vorbehaltenen Nießbrauchs abzugsfähig ist. Der BFH hob daher das Urteil des Finanzgerichts auf und wies die Klage ab. 

Entscheidend ist Folgendes: Ein Nießbrauch an der Rückkaufsleistung entsteht erst mit der tatsächlichen Kündigung des Versicherungsvertrags und der damit verbundenen Begründung des Anspruchs auf Auszahlung des Rückkaufswerts. Da im Zeitpunkt der Schenkung aber keine Kündigung erfolgt war, war der Nießbrauch zugunsten der Mutter noch nicht entstanden.

Wichtig! Lasten, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängen, werden bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs nicht berücksichtigt (§ 6 Abs. 1 BewG). Dies gilt auch für einen Nießbrauch, der erst mit dem Eintritt eines künftigen Ereignisses (hier: Kündigung des Vertrags) entsteht.

Fazit: Ein vorbehaltener Nießbrauch an der Rückkaufsleistung einer Kapitallebensversicherung ist zum Zeitpunkt der Vertragsübertragung nicht abzugsfähig, solange der Vertrag nicht gekündigt wurde. Die Schenkungsteuer ist daher auf Basis des vollen Rückkaufswerts zu entrichten, da es sich um eine bedingte Last handelt, die erst bei Eintritt der Bedingung berücksichtigt werden kann.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat entschieden, dass es sich bei den Kosten für rechtliche Beratung und Rechtsstreitigkeiten, die in direktem Zusammenhang mit der Verteilung eines Nachlasses stehen, um abziehbare Kosten bei der Ermittlung der Erbschaftsteuer handelt (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 Erbschaftsteuer- und Schenkungssteuergesetz). Dies ist auch dann der Fall, wenn der Nachlass zunächst von der Erbengemeinschaft verwaltet wurde. Es wurde geklärt welche Rechtsanwaltskosten als Kosten der „Verteilung des Nachlasses“ angesehen werden können und damit abzugsfähig sind.

Der BFH stellte klar, dass eine Erbengemeinschaft grundsätzlich auf die Abwicklung und Verteilung des Nachlasses ausgerichtet ist und dabei zwangsläufig organisatorische und rechtliche Kosten anfallen. Die Kosten für rechtliche Unterstützung im Rahmen von Verfahren wie der Teilungsversteigerung (= Zwangsversteigerung), die der Auflösung der Erbengemeinschaft dienen, stehen somit unmittelbar mit dem Verteilungsprozess im Zusammenhang. Dies gilt auch, wenn die Verteilung erst längere Zeit nach dem Erbfall erfolgt. Wesentlich ist, dass der Zusammenhang mit der Verteilung des Nachlasses klar erkennbar bleibt.

Fazit: Nur die Kosten, die direkt mit der Verteilung des Nachlasses zusammenhängen, sind abziehbar. Kosten, die während der Phase der reinen Verwaltung oder Nutzung des Nachlasses anfallen – wie etwa die Verwaltung gemeinsamer Mietkonten –, sind nicht abziehbar. Der BFH bestätigte damit das Urteil des Finanzgerichts Köln, das den Großteil der vom Kläger geltend gemachten Rechtsanwaltskosten als abziehbar anerkannte, mit Ausnahme der Kosten, die sich auf die Verwaltung gemeinsamer Konten bezogen. Die Revision des Finanzamts wurde daher zurückgewiesen.

Die Befreiung von der Erbschaftsteuer für ein Familienheim setzt unter anderem voraus, dass der begünstigte Erwerber nach dem Erbfall die Wohnung, die sich auf einem bebauten Grundstück befindet, unverzüglich (ohne schuldhaftes Zögern) zur Selbstnutzung für eigene Wohnzwecke nutzt (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG). Das bedeutet, dass der Erbe die Steuerbefreiung nur dann erhalten kann, wenn er die Absicht zur Selbstnutzung des Hauses innerhalb einer angemessenen Zeit nach dem Erbfall fasst und auch tatsächlich umsetzt. Angemessen ist regelmäßig ein Zeitraum von sechs Monaten nach dem Erbfall.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger ist Alleinerbe seines am 2021 verstorbenen Vaters (Erblasser). In den Nachlass fiel u.a. 3/4 ein bebautes Grundstück (Miteigentumsanteil an einer Doppelhaushälfte mit einer Gesamtwohnfläche von 90 qm), in dem der Erblasser bis zu seinem Tod gewohnt hatte. Ab November 2021 begann der Kläger damit, die Doppelhaushälfte in Eigenregie (ohne Einschaltung von Fremdfirmen) zu räumen und ab März 2022 kleinere Renovierungsarbeiten selbst durchzuführen. Am 4.3.2022 lag dem Kläger eine erste Kostenschätzung für den Umbau vor (Gesamtkosten für den Umbau zu zwei Nutzungseinheiten 275.881,67 € und Gesamtkosten zum Umbau zu einer Nutzungseinheit 191.017,87 €). Der Kläger verfügte zu diesem Zeitpunkt über Eigenkapitalmittel von insgesamt ca. 30.000 €. Fremdfirmen wurden mit der Sanierung bzw. dem Umbau 2022 nicht beauftragt.

Der Kläger bewohnte die Doppelhaushälfte bis Herbst 2022 nur tageweise und hatte seinen Lebensmittelpunkt weiterhin in seiner bisherigen Wohnung. Seit April 2024 bewohnt der Kläger die Doppelhaushälfte dauerhaft und seit April 2024 befindet sich auch der Lebensmittelpunkt des Klägers dort. Das Finanzamt lehnte die Erbschaftsteuerbefreiung für das Familienheim ab, weil bei Einzug des Erben mehr als zweieinhalb Jahre nach dem Erbfall vergangen sind und zwar aus Gründen, die er selbst zu vertreten hatte.

Das Finanzgericht hat entschieden, dass die Steuerbefreiung für ein Familienheim ausscheidet, wenn der Einzug erst nach mehr als zweieinhalb Jahren nach dem Erbfall erfolgt und keine triftigen, dem Erben nicht anzulastenden Gründe für diesen verspäteten Einzug vorliegen. Im Streitfall lag der tatsächliche Einzug in die – bereits ab dem Erbfall grundsätzlich bewohnbare – Wohnung erst 32 Monate nach dem Tod des Erblassers. Mit kleineren Reparaturen wurde erst sieben Monate nach dem Erbfall begonnen. Angebote vom Fremdfirmen betreffend Reparatur- und Umbauarbeiten wurden erst einholt, nachdem mehr als ein Jahr nach dem Erbfall vergangen waren. Es gibt keine Nachweise, wann welche konkreten Arbeiten an der Immobilie vom Erben selbst durchgeführt worden sind und wann vom Erben welche Handwerker/Firmen mit welchen konkreten Sanierungs- bzw. Renovierungsarbeiten an der Immobilie beauftragt worden sind. Erste Bemühungen um eine Fremdfinanzierung der Renovierungsarbeiten erfolgten erst nach mehr als einem Jahr nach dem Erbfall. Es erfolgten keine nachhaltigen und zielgerichteten Bemühungen zur geplanten Sanierung der Immobilie innerhalb der ersten 15 Monate nach dem Erbfall.

Die Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG darf nicht extensiv ausgelegt werden, sondern muss grundsätzlich eher restriktiv ausgelegt werden. Da der Kläger auch nach der mündlichen Verhandlung nicht hinreichend nachgewiesen hat, dass er die Doppelhaushälfte „unverzüglich zur Selbstnutzung bestimmt“ hat, kann die Klage keinen Erfolg haben.

Überträgt der Ehemann dem Sohn in einem Hofübergabevertrag seinen landwirtschaftlichen Betrieb, wobei dem Ehemann und seiner Ehefrau ein lebenslanges Altenteil gewährt werden, liegt hierin keine schenkungssteuerbare Zuwendung des Ehemanns an die Ehefrau.

Praxis-Beispiel:
Mit notariellem Vertrag übertrug der Ehemann der Klägerin dem gemeinsamen Sohn seinen landwirtschaftlichen Betrieb. Der Übernehmer verpflichtete sich im Gegenzug, dem Vater und der klagenden Mutter als Gesamtberechtigte ein lebenslanges Altenteil zu gewähren. Das Altenteil umfasste das Wohnrecht an einem Haus und die Zahlung eines monatlichen Unterhaltsbetrags (Baraltenteil). Das Finanzamt war der Auffassung, dass freigebige Zuwendungen an den Ehegatten schenkungssteuerpflichtig seien. Die Klägerin sei durch die einklagbaren Geldzahlungen und durch das Recht auf unentgeltliche Nutzung der Wohnung bereichert. Die Klägerin führte aus, dass keine Schenkung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG an sie vorlag.

Das Finanzgericht hat entschieden, dass kein schenkungssteuerbarer Sachverhalt verwirklicht wurde. Der Begriff des Altenteils bezeichnet einen Inbegriff von Rechten verschiedener Art, die durch ihre Zweckbestimmung, dem Berechtigten ganz oder teilweise für eine bestimmte Zeit oder dauernd Versorgung zu gewähren, zu einer Einheit verbunden sind. Entsprechende Verträge enthalten in der Regel die Einräumung eines Wohnungsrechts und die Gewährung von wiederkehrenden Leistungen oder Nutzungen, die aus Anlass der Übertragung eines landwirtschaftlichen Betriebs zugunsten des Übergebers oder seiner Ehefrau oder auch von nahen Familienangehörigen vereinbart werden.

Bezogen auf das Wohnrecht, das der Klägerin mit ihrem Ehemann eingeräumte wurde, mangelt es an einer freigebigen Zuwendung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, da bereits der objektive Tatbestand nicht erfüllt ist. Das der Klägerin eingeräumte Wohnrecht diente dazu, den Status quo der räumlich-gegenständlichen Lebensgemeinschaft mit ihrem Ehemann fortzusetzen. Die Klägerin konnte weder in rechtlicher noch in tatsächlicher Hinsicht über das Wohnrecht frei verfügen. Dies gilt auch für den der Klägerin als Baraltenteil eingeräumten Zahlungsanspruch, da sie nicht tatsächlich und rechtlich frei über die von ihr erlangte Gesamtgläubigerstellung an dem Anspruch auf Geldzahlung verfügen konnte.

Hinweis: Das Urteil des Finanzgerichts überrascht nicht, da es der Rechtsprechung des BFH zu den Voraussetzungen einer freigebigen Zuwendung an den Ehegatten folgt (Urteile vom 22.8.2007, II R 33/06 und vom 8.6.2021, II R 23/19). Eine Revision wurde daher nicht zugelassen.

Die Steuerbefreiung für die lebzeitige Zuwendung eines Familienheims unter Ehegatten kann auch dann zu gewähren sein, wenn der eine Ehegatte das Familienheim in eine Ehegatten-GbR einlegt, an der die Ehegatten zu gleichen Teilen beteiligt sind. 

Praxis-Beispiel:
Der Kläger und seine Ehefrau gründeten durch notariell beurkundeten Vertrag eine GbR, an der beide als Gesellschafter zu je ½ beteiligt waren. Die Ehefrau war Alleineigentümerin eines mit einem Wohnhaus bebauten Grundstücks, das die Eheleute selbst zu eigenen Wohnzwecken nutzten (Familienheim). In derselben notariellen Urkunde übertrug die Ehefrau unentgeltlich das Familienheim in das Gesellschaftsvermögen der GbR. Die hierdurch zugunsten des Klägers bewirkte Berechtigung an dem Grundstück bezeichneten die Ehegatten als unentgeltliche ehebedingte Zuwendung der Ehefrau an den Kläger. Der Kläger gab eine Schenkungsteuererklärung ab und beantragte die Steuerbefreiung für ein Familienheim nach § 13 Abs. 1 Nr. 4a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG). Das Finanzamt sah den Kläger durch die unentgeltliche Übertragung zwar in Höhe des hälftigen Werts des Familienheims als bereichert an und setzte entsprechend Schenkungsteuer fest. Die beantragte Steuerbefreiung gestand es ihm allerdings nicht zu.

Die Klage vor dem Finanzgericht hatte für die Eheleute Erfolg. Der BFH schloss sich der Auffassung des Finanzgerichts an und wies die Revision des Finanzamts als unbegründet zurück. 

Fazit: Zivilrechtlich hat durch die unentgeltliche Übertragung zwar die GbR als eigenständiger Rechtsträger Eigentum an dem bebauten Grundstück erlangt. Für die Schenkungsteuer wird allerdings der Ehegatte, der an der GbR als Gesellschafter beteiligt ist, unabhängig vom Zivilrecht, in Höhe des hälftigen Miteigentumsanteil an dem Familienheim als bereichert angesehen. Deshalb ist folgerichtig, auch für die Frage der Steuerbefreiung auf den bereicherten Gesellschafter-Ehegatten abzustellen und ihm die Steuerbefreiung zu gewähren.