Kategorie: Einkommensteuer

Aufwendungen einer gesunden Steuerpflichtigen für eine Präimplantationsdiagnostik mit nachfolgender künstlicher Befruchtung aufgrund einer Krankheit ihres Partners können als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sein. Die Abziehbarkeit schließt auch die Behandlungsschritte mit ein, die aufgrund untrennbarer biologischer Zusammenhänge am Körper der nicht erkrankten Steuerpflichtigen vorgenommen werden. Der Abziehbarkeit steht es nicht entgegen, dass die Partner nicht miteinander verheiratet sind.

Praxis-Beispiel:
Beim Partner der ledigen Klägerin bestand eine Chromosomenmutation, welche mit hoher Wahrscheinlichkeit dazu geführt hätte, dass ein auf natürlichem Weg gezeugtes gemeinsames Kind an schwersten körperlichen oder geistigen Behinderungen gelitten und unter Umständen nicht lebensfähig gewesen wäre. Die Klägerin und ihr Partner begaben sich deshalb in einem Kinderwunschzentrum in Behandlung. Aufgrund des Kinderwunsches der Klägerin und ihres Partners sei die Durchführung einer Präimplantationsdiagnostik (PID) indiziert gewesen. Des Weiteren erfolgten ein Beratungsgespräch zur künstlichen Befruchtung sowie eine psychosoziale Beratung. Im Anschluss hieran entschieden sich die Klägerin und ihr Partner dazu, eine künstliche Befruchtung mit PID durchführen zu lassen, um dadurch die chromosomale Fehlstellung auszuschließen und eine fortlaufende Schwangerschaft zu erreichen.
In ihrer Einkommensteuererklärung beantragte die Klägerin den Abzug von Aufwendungen im Zusammenhang mit der künstlichen Befruchtung in Höhe von 22.965 € als außergewöhnliche Belastungen. Das Finanzamt lehnte eine Berücksichtigung der Behandlungskosten der Klägerin ab.

Das Finanzgericht hat entschieden, dass die Kosten, die der Klägerin im Zusammenhang mit der homologen künstlichen Befruchtung entstanden sind, als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind. Der BFH hat das Urteil bestätigt. Außergewöhnliche Belastungen liegen vor, wenn sie zwangsläufig entstehen. Bei der Zwangsläufigkeit wird nicht danach unterschieden, ob ärztliche Behandlungsmaßnahmen oder medizinisch erforderliche Hilfsmittel der Heilung dienen oder lediglich einen körperlichen Mangel ausgleichen sollen. Deshalb werden regelmäßig auch Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt, obwohl der körperliche Mangel durch die betreffende Maßnahme nicht behoben, sondern nur "umgangen" oder kompensiert wird. Daher erkennt der BFH Aufwendungen für die künstliche Befruchtung als Behandlung bei Sterilität an, wenn diese in Übereinstimmung mit den Richtlinien der Berufsordnungen für Ärzte vorgenommen wird.

Voraussetzung ist außerdem, dass die Behandlungsmaßnahme mit der innerstaatlichen Rechtsordnung im Einklang steht. Denn eine nach nationalem Recht verbotene Behandlung kann keinen zwangsläufigen Aufwand begründen, weil von den Steuerpflichtigen zu erwarten ist, dass sie gesetzliche Verbote beachten. Aufwendungen für verbotene Behandlungsmaßnahmen sind selbst dann nicht zwangsläufig, wenn sie straf- oder bußgeldbewehrt nicht geahndet werden. Kosten für eine künstliche Befruchtung können daher nur dann als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden, wenn sie nicht gegen das Embryonenschutzgesetz verstoßen.

Im Streitfall würde aufgrund der Erkrankung des Partners der Klägerin wahrscheinlich mit schwersten Schädigungen für ein ohne ärztliche Behandlungsmaßnahmen gezeugtes Kind zu rechnen sein, was zwischen den Beteiligten zu Recht auch nicht streitig ist. Die Behandlungsmaßnahmen in Verbindung mit der künstlichen Befruchtung der Klägerin waren somit medizinisch indiziert, um die Krankheit des Partners auszugleichen und deren nachteilige Folgen zu umgehen. 

Denn die durch die chromosomale Translokation des Partners der Klägerin entstehende Gefährdung des Kindes bei natürlicher Befruchtung konnte durch eine PID einschließlich nachfolgender künstlicher Befruchtung umgangen werden. Unerheblich ist, dass mit den ärztlichen Maßnahmen die Ursachen beseitigt werden konnten, weil von der Linderung einer Krankheit vielmehr schon dann gesprochen werden kann, wenn die ärztliche Tätigkeit auf die Abschwächung oder eine partielle oder völlige Unterbindung von Krankheitsfolgen gerichtet ist.

Bei Gebäuden ist die Abschreibung grundsätzlich nach gesetzlich festgeschriebenen Prozentsätzen zu ermitteln. Den Prozentsätzen liegt jeweils eine typisierte Nutzungsdauer zugrunde, die mit der tatsächlichen Nutzungsdauer im Zeitpunkt des Erwerbs nicht übereinstimmen muss. Deshalb kann anstelle der Abschreibung nach den gesetzlich festgeschriebenen Prozentsätzen die Abschreibung nach der tatsächlichen Nutzungsdauer eines Gebäudes vorgenommen werden.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin machte bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die Abschreibung von den Anschaffungskosten der Gebäude geltend, wobei sie davon ausging, dass die tatsächliche Nutzungsdauer der Gebäude nur noch 6 Jahre betrage. Das Finanzamt berücksichtigte die Abschreibung nur in Höhe des typisierten festen Satzes von 2%, was einer Nutzungsdauer von 50 Jahren entspricht. Mit ihrer Klage begehrte die Klägerin, dass die Abschreibung nach der kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer der Gebäude abzuziehen sei. Hierzu holte das Finanzgericht das Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen für die Wertermittlung von bebauten und unbebauten Grundstücken ein. Der Sachverständige ermittelte in seinem Gutachten nach Maßgabe der Immobilienwertermittlungsverordnung für das Gesamtobjekt eine gewichtete tatsächliche Restnutzungsdauer von 19 Jahren.

Der BFH teilt die Auffassung des Finanzgerichts, dass die Gebäudeabschreibung nicht über 50 Jahre, sondern über nur 19 Jahre zu verteilen ist. Die Entscheidung des Finanzgerichts, die Gebäude-Abschreibung nicht über 50 Jahre, sondern über nur 19 Jahre zu verteilen, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Nutzungsdauer ist der Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann. Die Darlegungs- und Feststellungslast für eine kürzere tatsächliche Nutzungsdauer trägt der Steuerpflichtige. Das bedeutet, dass die Nutzungsdauer zu schätzen ist, wobei das Ergebnis der Schätzung nur eine größtmögliche Wahrscheinlichkeit sein kann. Die Schätzung ist nur dann zu verwerfen, wenn sie eindeutig außerhalb des angemessenen Schätzungsrahmens liegt.

Der Steuerpflichtige kann sich bei der Ermittlung einer kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer jeder geeigneten sachverständigen Methode bedienen. Die gewählte Methode muss über die maßgeblichen Faktoren der Nutzungsdauer Aufschluss geben, z. B. über den technischen Verschleiß, die wirtschaftliche Entwertung und rechtliche Nutzungsbeschränkungen. Der BFH hat daher ausdrücklich anerkannt, dass auch eine Gutachtenmethode, durch die die Restnutzungsdauer eines Gebäudes modellhaft wirtschaftlich bestimmt wird, als Nachweis genügen kann. Die sachverständige Ermittlung der Restnutzungsdauer nach der Immobilienwertermittlungsverordnung ist eine gutachterlich anerkannte Schätzungsmethode, auch wenn das BMF dies im Schreiben vom 22.02.2023 (IV C 3 – S 2196/22/10006 :005) für den Nachweis einer kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer nicht anerkennt.

Die Energiepreispauschale, die im Jahr 2022 an Arbeitnehmer ausgezahlte wurde, gehört nach § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG zu den steuerbaren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Diese Regelung ist nicht verfassungswidrig.

Praxis-Beispiel:
Der Kläger erhielt im Jahr 2022 von seinem Arbeitgeber die Energiepreispauschale in Höhe von 300 €. Das Finanzamt erfasste diese im Einkommensteuerbescheid für 2022 als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Der Kläger machte zunächst im Einspruch- und Klageverfahren geltend, dass die Energiepreispauschale keine steuerbare Einnahme sei. Es handele sich um eine Subvention des Staates, die in keinem Veranlassungszusammenhang zu seinem Arbeitsverhältnis stehe. Sein Arbeitgeber sei lediglich als Erfüllungsgehilfe für die Auszahlung der Subvention tätig geworden.

Das Finanzgericht Münster hat die Klage abgewiesen, weil der Gesetzgeber die Energiepreispauschale in § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG ausdrücklich den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zugeordnet hat. Somit kommt es nicht darauf an, ob tatsächlich ein Veranlassungszusammenhang mit der eigenen Arbeitsleistung besteht. Das Finanzgericht Münster hält § 119 Abs. 1 Satz 1 EStG auch für verfassungsgemäß, weil für die dort geregelte Besteuerung der Energiepreispauschale der Bundesgesetzgeber (Art. 105 Abs. 2 Satz 1 GG) zuständig gewesen sei, da ihm die Einkommensteuer (teilweise) zufließe. Aus der Verfassung ergebe sich auch nicht, dass der Staat nur das „Markteinkommen“ besteuern dürfe.

Das Finanzgericht hat die Revision zum BFH zugelassen. Das Verfahren wurde sowohl von Steuerpflichtigen als auch von der Finanzverwaltung als Musterverfahren angesehen. Bundesweit sind zu der Besteuerung der Energiepreispauschale noch tausende Einspruchsverfahren in den Finanzämtern anhängig. Ob die Revision vom Kläger eingelegt wurde, ist derzeit noch nicht bekannt.

Hinweis: Es ist also zunächst sinnvoll, Einspruch einzulegen und ein Aussetzen des Einspruchsverfahrens zu beantragen.

Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gilt, dass die tatsächlichen Aufwendungen für beruflich veranlasste Fahrten als Werbungskosten abziehbar sind. Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die durch die Kfz-Nutzung entstehen, können die Fahrtkosten mit den pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die für das Fahrzeug als höchste Wegstreckenentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festgesetzt sind. Das heißt also, dass die Kilometerpauschalen nur eine Alterative zu den tatsächlichen Kosten darstellen. Somit ist gesetzlich eindeutig geregelt, dass die tatsächlichen Aufwendungen, die durch die persönliche Benutzung eines Fahrzeugs entstehen, berücksichtigt werden können oder alternativ die Fahrtkosten mit den pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden können. Diese Regelung gilt nicht nur für Arbeitnehmer, sondern auch für alle Überschusseinkunftsarten, wie z. B. bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

Fazit: Das Problem ist somit, wie die privaten bzw. die beruflichen Anteile der insgesamt pro Jahr zurückgelegten Kilometer ermittelt werden können. Die analoge Anwendung der 1%-Regelung ist als Schätzungsmethode unzulässig, weil sie nur bei Fahrzeugen angewendet werden darf, die zum Betriebsvermögen gehören. Bei Überschusseinkünften gehören die vermieteten Objekte jedoch regelmäßig zum Privatvermögen. 

Es kommt darauf an, die privaten bzw. die beruflichen Anteile der insgesamt pro Jahr zurückgelegten Kilometer zu ermitteln. Das Führen eines Fahrtenbuchs ist sehr mühsam, sodass eine alternative Möglichkeit zu bevorzugen ist. Hier gibt es zwei Möglichkeiten:

• Es sind jeweils die Kilometerstände am 1.1. und am 31.12. eines Jahres festzuhalten. Des Weiteren sind alle beruflichen Fahrten aufzuzeichnen. Die Differenz ist die Jahresfahrleistung. Als Werbungskosten abziehbar sind:
  PKW-Gesamtkosten: Jahresfahrleitung = Kosten pro Km x beruflich gefahrene Km
• Aufzeichnung aller beruflichen Fahrten über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum von 3 Monaten entsprechend dem BMF-Schreiben vom 18.11.2009 (IV C 6 – 52177/97/10004). Die berufliche Nutzung darf in jeder geeigneten Form dargelegt und glaubhaft gemacht werden. Die berufliche Nutzung kann durch formlose Aufzeichnungen, Eintragungen im Terminkalender, Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen sowie andere Abrechnungsunterlagen glaubhaft gemacht werden. Der hiernach ermittelte Prozentsatz kann dauerhaft zugrunde gelegt werden, solange keine wesentlichen Veränderungen bei der Kfz-Nutzung eintreten.

Die formlosen Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum von 3 Monaten sind jedenfalls einfacher als das Führen eines Fahrtenbuchs und es kann dann der Prozentsatz zugrunde gelegt werden, der über einen repräsentativen 3-Monatszeitraum ermittelt worden ist. Es ist sinnvoll, einen möglichst repräsentativen 3-Monatszeitraum zu wählen.

Tipp: Um unliebsame Überraschungen zu vermeiden, sollte diese Vorgehensweise (unter Hinweis auf das BMF-Schreiben) mit dem Finanzamt abgestimmt werden.

Überlässt der Unternehmer seinem Arbeitnehmer einen Firmenwagen, erfolgt die private Nutzung im Rahmen des Arbeitsverhältnisses. Für bestimmte Tätigkeiten können Unternehmer auch freie Mitarbeiter einsetzen. Der Unternehmer kann seinem freien einen Firmenwagen zur Verfügung stellen, der auch privat genutzt werden darf. Der Vorteil der Privatnutzung ist beim freien Mitarbeiter als Erlös zu erfassen. Bei dem Unternehmer, der das Fahrzeug überlässt, handelt es sich um betriebliche Aufwendungen, die er auf das Konto "Fremdleistungen" bucht.

Soweit der freie Mitarbeiter das Fahrzeug verwendet, um für den Unternehmer Aufträge durchzuführen, handelt es sich um betriebliche Fahrten, für die der Unternehmer die Kosten unmittelbar übernimmt. Diese Fahrten brauchen zwischen Unternehmer und freiem Mitarbeiter nicht abgerechnet werden, wenn die Kosten unmittelbar beim Unternehmer entstehen und von ihm als Betriebsausgaben abgezogen werden. Umsatzsteuer fällt keine an, weil kein Leistungsaustausch stattfindet.

Darf der freie Mitarbeiter den Firmenwagen auch für private Fahrten nutzen, unterliegen die hierauf entfallenden Kosten als Leistungsaustausch der Umsatzsteuer. D.h., Unternehmer und freier Mitarbeiter müssen diese Kfz-Kosten abrechnen, wenn sie keine steuerlichen Nachteile in Kauf nehmen wollen. Den geldwerten Vorteil rechnet der freie Mitarbeiter mit dem Unternehmer ab, bzw. dieser erteilt dem freien Mitarbeiter eine Gutschrift, wobei die private Nutzung entweder

• nach den tatsächlichen Kosten abgerechnet wird, die auf die privaten Fahrten entfallen, oder
• nach der 1%-Methode.

Bei der privaten Nutzung durch den freien Mitarbeiter handelt es sich um eine entgeltliche Leistung des Unternehmers. Gegenleistung ist die Dienstleistung des freien Mitarbeiters. Konsequenz ist, dass der Unternehmer insoweit einen steuerpflichtigen Umsatz ausführt. Wenn ein Elektrofahrzeug oder extern aufladbares Hybridfahrzeug verwendet wird, stellt sich die Frage, ob ertragsteuerlich die reduzierten Werte zugrundegelegt werden können. Umsatzsteuerlich ist dies nicht möglich, sodass eine problemlose Abrechnung nur möglich ist, wenn die Werte verwendet werden, die für Verbrennungsmotoren gelten.

Praxis-Beispiel:
Eine GmbH überlässt ihrem freien Mitarbeiter einen Pkw. Der Bruttolistenpreis beträgt 32.000 €. Der 1%-Wert beträgt daher 320 € pro Monat. Die Abrechnung sieht dann wie folgt aus:

Die tatsächliche Nutzung (Sachzuwendung) hat der freie Mitarbeiter erhalten, sodass der Betrag von 380,80 € nicht in bar gezahlt wird. Es fließen insoweit keine Geldbeträge. Der freie Mitarbeiter zahlt 60,80 € Umsatzsteuer an das Finanzamt. Die GmbH hat einen Vorsteuerabzug von 60,80 €, sodass sich per Saldo für die GmbH aus diesem Vorgang keine Umsatzsteuerbelastung ergibt.

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer 15% der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (= anschaffungsnahe Herstellungskosten). Zu diesen Aufwendungen gehören nicht die Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

Diese Regelung ordnet den Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwand fiktiv den Herstellungskosten des Gebäudes zu. Dies gilt nach dem insoweit eindeutigen Gesetzeswortlaut nur für solche Aufwendungen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung vom Steuerpflichtigen getragen werden. Aufwendungen, die vor der Anschaffung des Grundstücks vom Steuerpflichtigen getätigt werden, sind nach den allgemeinen handelsrechtlichen Abgrenzungskriterien als Anschaffungs-, Herstellungs- oder Erhaltungsaufwand steuerlich zu berücksichtigen. Das heißt, es sind allein die allgemeinen handelsrechtlichen Abgrenzungskriterien zu beachten.

Die Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen entscheidet darüber, welche Aufwendungen sofort und welche nur im Rahmen der Abschreibung geltend gemacht werden können. Baumaßnahmen, die ein Gebäude auf einen höheren Standard bringen, gehören zu den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, die abgeschrieben werden. Wesentlich für die Beurteilung des Standards eines Gebäudes ist der Zustand

• der Heizungsanlage,
• der Sanitärinstallation,
• der Elektroninstallation und
• der Fenster.

Wichtig! Werden bei einem Bündel von Baumaßnahmen mindestens drei (bei einer Erweiterung der bebauten Fläche mindestens zwei) dieser zentralen Ausstattungsmerkmale erneuert, handelt es sich um Herstellungsaufwand, der nur zusammen mit dem Gebäude abgeschrieben werden kann.

Für Kinder, die ab dem 1.4.2024 geboren wurden und werden, gelten beim Elterngeld neue Regeln. Das betrifft zum einen den Zeitraum, in dem Eltern gleichzeitig Elterngeld beziehen können und zum anderen die Einkommensgrenze, bis zu der ein Anspruch auf Elterngeld besteht.

Gemeinsamer Bezug: Eltern von Kindern, die ab dem 1.4.2024 geboren sind, können das Basiselterngeld nur noch einen Monat lang gleichzeitig beziehen. Dieser gemeinsame Bezug ist außerdem nur im ersten Lebensjahr des Kindes möglich. Ausnahme: Für Bezieher von Elterngeld Plus oder Partnerschaftsbonus sowie für Eltern von Kindern mit Behinderung und bei Mehrlings- oder Frühgeburten bleibt die bisherige Regelung bestehen. Das bedeutet, dass ein gemeinsamer Elterngeldbezug auch für einen längeren Zeitraum möglich ist.

Einkommensgrenze: Einen Anspruch auf Elterngeld haben Paare und Alleinerziehende, die weniger als 200.000 € verdienen. Die neue Regelung gilt für Geburten ab dem 1.4.2024. Maßgebend ist das zu versteuernde Jahreseinkommen. Im Jahr 2025 wird die Einkommensgrenze für Paare und für Alleinerziehende von Kindern, die ab dem 1. April 2025 geboren werden, auf 175.000 € abgesenkt.

Der parallele Elterngeldbezug wird neu geregelt
Neu geregelt wird auch die Möglichkeit für Eltern, das Basiselterngeld parallel zu beziehen: Ein gleichzeitiger Bezug von Basiselterngeld ist für maximal einen Monat und nur innerhalb der ersten zwölf Lebensmonate des Kindes möglich. Damit werden Eltern darin bestärkt, abwechselnd Elterngeldmonate zu beziehen.

Ausnahmen für „Elterngeld Plus“ und besondere Lebenslagen
Sobald ein Elternteil „Elterngeld Plus“ bezieht, kann der andere Elternteil auch länger als einen Monat gleichzeitig Basiselterngeld oder „Elterngeld Plus“ erhalten. Um besonderen Lebenslagen und Belastungssituationen gerecht zu werden, gibt es für folgende Fälle Ausnahmen von der Neuregelung zum parallelen Elterngeldbezug:

• Eltern von besonders früh geborenen Kindern, die mindestens sechs Wochen vor dem errechneten Entbindungstermin geboren werden
• Eltern von Zwillingen, Drillingen und weiteren Mehrlingen
• Eltern neugeborener Kinder mit Behinderung und Geschwisterkindern mit Behinderung, für die sie den Geschwisterbonus erhalten

Diese Eltern können weiterhin Basiselterngeld für mehr als einen Monat gleichzeitig beziehen.

Die 1%-Regelung ist bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs, das keine CO2-Emissionen hat (= reine Elektrofahrzeuge, inkl. Brennstoffzellenfahrzeuge) nur mit einem Viertel der Bemessungsgrundlage (= Bruttolistenpreis) anzusetzen. Bei der Fahrtenbuchregelung werden die anteiligen Kosten angesetzt, wobei die Abschreibung, die Miete oder die Leasingraten nur mit einem Viertel anzusetzen sind. 

• Dies gilt bei Anschaffungen bis zum 31.12.2023 jedoch nur, wenn der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60.000 € beträgt.
• Bei Anschaffungen ab dem 1.1.2024 wird der bestehende Höchstbetrag von 60.000 € auf 70.000 € angehoben. Dies gilt entsprechend auch bei der Überlassung eines betrieblichen Kfz an Arbeitnehmer.

Übersicht: Privatnutzung von Elektrofahrzeugen

Hinweis: Die Erhöhung des Bruttolistenpreises zum 1.1.2024 von 60.000€ auf 70.000€ erfolgte durch das Wachstumschancengesetz.

Im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung können die notwendigen Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort als Werbungskosten berücksichtigt werden. Der Abzug der Unterkunftskosten ist jedoch gesetzlich auf höchstens 1.000 € im Monat begrenzt. Die Zweitwohnungsteuer gehört zu den Kosten der Unterkunft, sodass auch diese Aufwendungen im Abzug beschränkt sein können.

Praxis-Beispiel:
Die Klägerin erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in München, wo sie eine Zweitwohnung angemietet hatte. Ihre Hauptwohnung behielt sie unverändert bei. In ihrer Einkommensteuererklärung machte die Klägerin Aufwendungen von 12.480 € für die Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte als Werbungskosten geltend. Eine Zweitwohnungsteuer der Landeshauptstadt München machte sie bei den sonstigen Aufwendungen für ihre doppelte Haushaltsführung geltend. Das Finanzamt erkannte die Kosten der Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte in München mit dem gesetzlichen Höchstbetrag von 12.000 € an. Die Zweitwohnungsteuer, die die Klägerin bei den sonstigen Aufwendungen im Rahmen der doppelten Haushaltsführung geltend machte, berücksichtigte das Finanzamt nicht.

Der BFH gab dem Finanzamt Recht. Zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft, die nur mit dem Höchstbetrag von 1.000 € pro Monat abgezogen werden dürfen, zählen alle Aufwendungen, die der Wohnungsnutzung einzeln zugeordnet werden können. Hierzu gehören z. B. 

• die Bruttokaltmiete
• bei einer Eigentumswohnung die Abschreibung auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie die Zinsen für Fremdkapital, soweit sie auf den Zeitraum der Nutzung entfallen sowie
• die (warmen und kalten) Betriebskosten einschließlich der Stromkosten.

Bei der (von der Stadt München erhobenen) Zweitwohnungsteuer handelt es sich um Unterkunftskosten, weil die Zweitwohnungsteuer einen tatsächlichen Aufwand für die Nutzung der Unterkunft darstellt. Das Entstehen der Zweitwohnungsteuer knüpft an das Innehaben einer Wohnung in München neben der Hauptwohnung an, sodass der Aufwand regelmäßig mit der Nutzung dieser Wohnung einhergeht.

Dagegen gehören die Aufwendungen für Haushaltsartikel und Einrichtungsgegenstände (bzw. deren Abschreibung) nicht zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft. Diese Aufwendungen trägt der Steuerpflichtige für die Anschaffung bestimmter Wirtschaftsgüter. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass der Steuerpflichtige die Wirtschaftsgüter in der Unterkunft nutzt. Die Nutzung der Einrichtungsgegenstände und der Haushaltsartikel ist nicht mit der Nutzung der Unterkunft gleichzusetzen.

Wird der Vertrag über ein Verbraucherdarlehen nach Widerruf rückabgewickelt, handelt es sich bei der Zahlung eines Nutzungsersatzes nicht um einen steuerbaren Kapitalertrag. Grund dafür ist, dass der Nutzungsersatz nicht auf einer Tätigkeit beruht, die auf einen Erwerb von Einkünften ausgerichtet ist. Das bedeutet, er wird nicht innerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre erzielt. Das Schuldverhältnis, das aufgrund des Widerrufs zur Rückgewähr führt, ist ertragsteuerlich als Einheit zu behandeln und kann auch nicht bei den sonstigen Einkünften gemäß § 22 Nr. 3 EStG erfasst werden.

Praxis-Beispiel:
Die Kläger schlossen mit einer Bank einen Darlehensvertrag über 208.000 € zur Finanzierung einer selbstgenutzten Wohnimmobilie ab. Mit Schreiben vom 21.3.2016 widerriefen die Kläger unter Verweis auf eine fehlerhafte Widerrufsbelehrung den Abschluss des Darlehensvertrags und lösten die noch offene Restvaluta ab. In einem zivilgerichtlichen Verfahren gegen die Bank klagten sie auf einen von ihnen errechneten Betrag in Höhe von 23.444,88 € als zu leistenden Nutzungsersatz für die von ihnen bis zum Widerruf erbrachten Zins- und Tilgungsleistungen. Vor dem Landgericht schlossen die Kläger und die Bank einen Vergleich. Danach hatte die Bank "zur Abgeltung der Klageforderung sowie sämtlicher Ansprüche aus dem Darlehensvertrag einen Betrag in Höhe von 14.500 € an die Kläger zu zahlen, der "ganz oder teilweise der Kapitalertragsteuer unterliegt". Die Bank zahlte im Streitjahr nach Abzug von Kapitalertragsteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer an die Kläger 10.558,18 € aus.

Die Kläger machten geltend, dass die Bank zu Unrecht Kapitalertragsteuer einbehalten habe. Sie beantragten für sämtliche Kapitalerträge die Überprüfung des Einbehalts der Kapitalertragsteuer. Das Finanzamt folgte dem nicht und berücksichtigte den Nutzungsersatz als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Es zog bei den Klägern lediglich den Sparer-Pauschbetrag ab.

Der BFH hat entschieden, dass der Nutzungsersatz in Höhe von 14.500 € kein steuerbarer Kapitalertrag im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ist. Die Rückabwicklung des Darlehensvertrags führt bei den Klägern auch nicht zu Einkünften aus Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG. Der BFH hat daher der Klage stattgegeben.

Ein Steuerpflichtiger erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen, wenn er Kapitalvermögen gegen Entgelt zur Nutzung überlässt. Der Grund der Kapitalüberlassung ist dabei ohne Bedeutung. Auch eine nicht freiwillige, sondern erzwungene Kapitalüberlassung kann zu Einnahmen aus Kapitalvermögen führen. Die Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen setzt im Grundsatz eine Tätigkeit voraus, die auf den Erwerb von Einnahmen gerichtet ist. Das gilt auch nach Einführung der Abgeltungsteuer. Bei den Kapitaleinkünften ist zwischen der Erwerbssphäre und der nicht steuerbaren Privatsphäre zu unterscheiden. Der Nutzungsersatz, der nach dem Widerruf des Darlehensvertrags an die Kläger gezahlt wird, fällt nicht innerhalb der Erwerbssphäre an. Die Rückabwicklung des Darlehensvertrags ist aus der Perspektive der Kläger keine auf einen Erwerb gerichtete Tätigkeit.

Hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen vollzieht sich die Rückabwicklung außerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre ab. Mit dem wirksamen Widerruf wird das ursprüngliche Darlehensverhältnis in ein „Rückgewährschuldverhältnis“ umgestaltet. Beide Seiten leiten danach ihre wechselseitigen Ansprüche auf Rückzahlung sowie auf Nutzungsersatz hieraus und nicht mehr aus dem ursprünglichen Darlehensvertrag ab. Dieses Rückgewährschuldverhältnis ist maßgeblich für die Besteuerung. Es bildet die Grundlage dafür, ob ein Tatbestand verwirklicht wurde, der zur Besteuerung führt. Das Rückgewährschuldverhältnis ist allein darauf gerichtet, den ursprünglichen Leistungsaustausch rückgängig zu machen.